5. Correcciones valorativas
5.1. Concepto
El inventario de existencias puede experimentar pérdidas irreversibles y reversibles. En virtud del principio de prudencia valorativa, se han de registrar contablemente las pérdidas ciertas y las potenciales, tan pronto como sean conocidas. En esta línea, la norma de valoración 13.ª del PGC, apartado 4, señala:
«Cuando el valor de mercado de un bien o cualquier otro valor que le corresponda sea inferior a su precio de adquisición o a su coste de producción, procederá a efectuar correcciones valorativas, dotando a tal efecto la pertinente provisión, cuando la depreciación sea reversible. Si la depreciación (pérdida) fuera irreversible, se tendrá en cuenta tal circunstancia al valorar las existencias».
Las pérdidas irreversibles incidirán minorando el valor de las existencias finales. Se entiende que las existencias han sufrido una pérdida reversible cuando el valor de mercado de éstas sea más bajo que el valor de adquisición o coste de producción de las mismas, con independencia de que las causas que hayan originado esta circunstancia temporal sean inherentes al mercado o a las existencias. A tal efecto, contablemente, se crean las correspondientes provisiones.
EJEMPLO 9
A finales del año X1, se constituye «ALFA, SA», cuya actividad es la compraventa de objetos de porcelana. Por esas fechas, compra 25.000 jarrones a 10 u.m./jarrón. Al ir a almacenarlos, se rompen 10.
Se pide:
Efectuar las anotaciones contables que plasmen estos hechos.
Por la adquisición de los jarrones:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Compras de mercaderías (600) | 250.000 | |
| Caja, euros (570) | 250.000 |
Por el inventario de las existencias finales:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Mercaderías (300) | 249.900 | |
| Variación de existencias de mercaderías (610) | 249.900 |
5.2. Registro contable de las provisiones
Al tener estas correcciones valorativas un carácter de cobertura de riesgos ciertos, pero cuya cuantía exacta y momento no se conocen, estas dotaciones nacen cuando se conoce su existencia potencial, permaneciendo en el activo del balance hasta que la contingencia se produzca, reduciendo el valor del elemento corregido, y deberán darse de baja una vez que el riesgo se haya producido.
Las provisiones de existencias están recogidas en el subgrupo 39 del PGC y suponen la expresión contable de las pérdidas de carácter reversible puestas de manifiesto con motivo del inventario de existencias al cierre del ejercicio. Estas cuentas tienen el siguiente movimiento:
- Se abonarán por la dotación que se realice en el ejercicio que se cierre, con cargo a la cuenta 693, «Dotación a la provisión de existencias». Es decir, que la dotación que se efectúa es sobre la cifra del inventario final.
- Se cargarán por la dotación efectuada en el ejercicio precedente, con abono a la cuenta 793, «Provisión de existencias aplicada». Es decir, que debemos eliminar la provisión del año anterior si existiese.
EJEMPLO 10
En el año X1, «LU, SA» adquiere mercaderías por 10.000 u.m., que abona mediante talón bancario. Al cierre de ese ejercicio, las mercaderías compradas siguen en el almacén, pero su valor de mercado se cifra en 8.500 u.m.
Se pide:
Reflejar las correspondientes anotaciones contables y su incidencia en los resultados y en el patrimonio empresarial (balance).
Por la adquisición de las mercaderías:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Compras de mercaderías (600) | 10.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 10.000 |
Por el reflejo de las existencias en el inventario final del año X1, las cuales deben figurar por el valor de adquisición:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Mercaderías (300) | 10.000 | |
| Variación de existencias de mercaderías (610) | 10.000 |
Por la dotación a la provisión para imputar las 1.500 u.m. de pérdidas originadas por la depreciación de las mercaderías:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Dotación a la provisión por depreciación de existencias (693) | 1.500 | |
| Provisión por depreciación de mercaderías (390) | 1.500 |
Incidencia en los resultados:
| Gastos | 11.500 u.m. |
| Ingresos | 10.000 u.m. |
| Resultado (10.000 – 11.500) | (1.500) u.m. |
Repercusión en el patrimonio (balance):
Activo:
| Mercaderías | 10.000 |
| Provisión por depreciación de mercaderías | (1.500) |
De este modo, el balance muestra el valor de mercado de estas existencias.
EJEMPLO 11
En el año X2, «LU, SA» ha vendido las mercaderías que tenía a finales de X1, por 9.000 u.m. También ha comprado mercaderías a 13.000 u.m. Estas operaciones se realizaron a través de banco.
Al cierre del ejercicio X2 su inventario está integrado por las mercaderías compradas en ese año y su valor de mercado se eleva a 12.000 u.m.
Se pide:
Registrar los asientos que reflejen las operaciones anteriores.
Por las ventas realizadas:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Bancos, c/c a la vista (572) | 9.000 | |
| Ventas de mercaderías (700) | 9.000 |
Por las compras del año X2:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Compras de mercaderías (600) | 13.000 | |
| Bancos, c/c a la vista (572) | 13.000 |
Por la eliminación de las existencias iniciales del año X2 (que eran las existencias finales del año X1):
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Variación de existencias de mercaderías (610) | 10.000 | |
| Mercaderías (300) | 10.000 |
Por la eliminación de la provisión del año anterior:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Provisión por depreciación de mercaderías (390) | 1.500 | |
| Provisión por depreciación de existencias aplicada (793) | 1.500 |
Por las existencias finales del año X2:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Mercaderías (300) | 13.000 | |
| Variación de existencias de mercaderías (610) | 13.000 |
Por la dotación de la provisión correspondiente al inventario final del año X2:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Dotación a la provisión por depreciación de existencias (693) | 1.000 | |
| Provisión por depreciación de mercaderías (390) | 1.000 |
5.3. Valor de mercado
Hasta ahora se ha visto la necesidad de registrar contablemente las pérdidas potenciales en la valoración de existencias, al ser menor el valor de mercado que el de adquisición. Pero, ¿qué se entiende por valor de mercado?
Según el tipo de existencias, el valor de mercado se determina atendiendo a diferentes parámetros.
5.3.1. Materias primas y materias auxiliares
El valor de mercado de las materias primas y materias auxiliares viene dado por el inferior de los dos siguientes:
- Valor de reposición.
- O valor neto de realización, deducidos los gastos de comercialización.
El valor de reposición, en un instante dado, expresa lo que costaría adquirir en el mercado esas existencias en esa fecha.
El valor neto de realización sería el que se obtendría si se vendiesen las existencias.
EJEMPLO 12
«TUYA, SL» se dedica a la fabricación de pan. Durante el año X1, compra 8.000.000 de kilos de harina a 5 u.m./kg. Al cierre del ejercicio, en sus almacenes, queda 1.000.000 de kilos de harina. A esa fecha, el kilogramo de harina vale 4,5 u.m./kg. Por otra parte, el valor neto de realización asciende a 4,5 u.m./kg y los gastos de comercialización se cifran en 0,2 u.m./kg.
Se pide:
Registrar contablemente las anotaciones procedentes.
El precio de adquisición es de 5 u.m./kg. El valor de mercado es de 4,3 u.m./kg, puesto que el valor de realización es inferior al de reposición y a éste hay que restarle los gastos de comercialización.
| Valor de adquisición unitario | 5 |
| Valor de mercado unitario | 4,3 |
| Depreciación unitaria | 0,7 |
Como las existencias finales son de 1.000.000 de kilos, la depreciación se cifra en 700.000 u.m.
Al cierre del ejercicio, los asientos relativos a existencias serán:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Materias primas (310) | 5.000.000 | |
| Variación de existencias de materias primas (611) | 5.000.000 | |
| Dotación a la provisión depreciación de existencias (693) | 700.000 | |
| Provisión por depreciación de materias primas (391) | 700.000 |
5.3.2. Mercaderías y productos terminados
Para las mercaderías y los productos terminados el valor de mercado es su valor de realización, deducidos todos los gastos de comercialización: transportes, seguros, comisiones, etc.
EJEMPLO 13
«VELA, SA» fabrica maquinaria agrícola. Al finalizar el ejercicio X2, tiene en sus almacenes 20 máquinas, cuyo coste unitario se cifra en 100.000 u.m. De una parte, como consecuencia de que las cosechas en los tres últimos años han producido unos rendimientos menores y, por otro lado, debido a la fuerte competencia del mercado asiático, el precio de venta de las máquinas ha disminuido a 110.000 u.m./unidad. Además, se calculan unos gastos de venta de 15.000 u.m./unidad (comisiones, transportes, seguros, etc.).
Se pide:
Redactar las oportunas anotaciones contables.
En este caso, las existencias se valoran al coste de producción, 100.000 u.m. El valor de mercado es el valor de venta (110.000 u.m.) menos los gastos de comercialización (15.000 u.m.), por lo que hay que dotar una provisión de 5.000 u.m./máquina.
Al cierre del ejercicio, los asientos serán:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Productos terminados (20 x 100.000) | 2.000.000 | |
| Variación de existencias de productos terminados (712) | 2.000.000 | |
| Dotación a la provisión por depreciación de existencias (693) | 1.000.000 | |
| Provisión por depreciación de productos terminados (395) | 1.000.000 |
En el ejemplo anterior se ha analizado la casuística de los productos terminados, pero hay que recordar que en las mercaderías (aquellas existencias que son vendidas por la empresa sin ningún tipo de transformación) el tratamiento del valor de mercado es similar.
5.3.3. Productos en curso
El valor de mercado de los productos en curso es el valor de realización de los correspondientes productos terminados, deducida la totalidad de los costes de fabricación pendientes de incurrir y los gastos de comercialización.
EJEMPLO 14
Al final del ejercicio X0, «NAVAS DE ORO, SA» tiene muebles en proceso de fabricación, cuyo coste asciende a 180.000 u.m. Los costes pendientes de realización se estiman en 70.000 u.m. y los gastos de comercialización en 30.000 u.m. El valor de realización de los muebles es de 250.000 u.m.
Se pide:
Registrar las oportunas anotaciones contables.
| Coste de producción | 180.000 |
| Valor de realización menos costes pendientes de incurrir y menos gasto de comercialización (250.000 – 70.000 – 30.000) | 150.000 |
| Diferencia | 30.000 |
Por lo tanto, el importe a dotar a la provisión del presente ejercicio será de 30.000 u.m. y el asiento:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Dotación a la provisión de existencias (693) | 30.000 | |
| Provisión por depreciación de productos en curso (393) | 30.000 |
5.3.4. Existencias objeto de contratos de venta en firme
La norma de valoración 13.ª, apartado 4, contempla este caso particular y dice:
«Los bienes que hubieran sido objeto de un contrato de venta en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar posteriormente, no serán objeto de la corrección valorativa indicada en el párrafo precedente, a condición de que el precio de venta estipulado en dicho contrato cubra, como mínimo, el precio de adquisición o el coste de producción de tales bienes, más todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecución del contrato».
EJEMPLO 15
A finales del año X1, «PERALES, SA» cuenta con materias primas por un importe de 30.000 u.m. Al cierre del ejercicio, éstas valen 28.000 u.m.
Estas materias primas se van a destinar a la fabricación de determinados productos que formarán parte de un pedido realizado en firme por otra empresa, operación que «PERALES, SA» considera muy rentable.
En estas circunstancias, la pérdida de valor experimentada por las materias primas no da lugar a la dotación de una provisión, ya que el precio de venta del pedido encargado en firme permitirá recuperar la totalidad de los costes en los que se ha incurrido, incluidos los consumos de materias primas, y, además, de esta operación se van a obtener beneficios.
Comentarios
depreciacion
me gustaria que me pudiera nalludar para poder encontrar los valores de la depreciacion puesto que de eso depende mi calificaion
les agradeceria me echaran la mano en los temas de
moviliario y equipo de oficina
equipo de reparto
equipo de transporte
equipo de computo