Introducción
El PGC 07 dedica la norma de valoración 18.ª exclusivamente a las subvenciones, donaciones y legados recibidos. Es palpable la mayor singularidad en el tratamiento de esta materia que el PGC 07 desarrolla en el cuadro de cuentas y en las definiciones y relaciones contables. De forma que se recoge en la cuarta y quinta parte del PGC 07 un número mayor de cuentas referidas a las subvenciones en los subgrupos 13, 74 y en los de nueva creación 84 y 94.
Tratamiento de las subvenciones en la NIC 20:
El tratamiento que la NIC 20 otorga a estos aumentos de patrimonio, sin contraprestación para la empresa que los recibe, coincide prácticamente con el que se recoge en el PGC 1990. Se diferencian las subvenciones según que estén relacionadas con un activo o con ingresos o gastos. Del mismo modo que la norma de valoración 20.ª del PGC 1990 diferencia entre subvenciones de capital y subvenciones de explotación.
La NIC 20 prevé que las subvenciones vinculadas a un activo figuren, bien como un ingreso diferido cuya imputación a resultados se realice de forma simétrica al valor de adquisición del activo, o bien directamente como menor valor del activo que financian, pudiendo llegar a hacer cero ese valor de adquisición en el caso de que la financiación sea total. Esta última posibilidad no está recogida por el PGC de 1990.
Para las subvenciones que persiguen incrementar la rentabilidad de la empresa en el ejercicio en que se conceden, la NIC 20 establece que se considerarán como un ingreso más a computar en resultados, existiendo la posibilidad de considerarla como un menor gasto cuando ése sea el objetivo de la subvención. En el actual Plan las subvenciones a la explotación son consideradas siempre como ingresos del ejercicio, no pudiendo compensarse con cuentas de gasto.
La norma internacional aclara que se aplica este régimen contable en el supuesto de que se produzca transferencia de recursos, distinguiendo así las subvenciones de otro tipo de ayudas, generalmente públicas, concedidas a la empresa con el objeto de suministrarle beneficios económicos, pero sin aportarle directamente fondos (una ventaja fiscal, por ejemplo).
Tratamiento de las subvenciones en el PGC de 1990:
Como ya se ha expuesto, el tratamiento de la NIC 20 no difiere sustancialmente del que se venía aplicando en España. Se diferencian las subvenciones reintegrables de las que no lo son, considerando deudas a las primeras e incrementos de patrimonio a las segundas, además dentro de éstas se prevé un tratamiento distinto según que financien la estructura básica de la empresa o que financien ingresos o gastos, considerando de capital a unas y de explotación a las otras.
La imputación a resultados coincide básicamente, con las dos excepciones ya mencionadas, referidas a no compensar el precio de adquisición de los activos ni el importe de los gastos.
El diferente tratamiento contable de las subvenciones de capital y de explotación encuentra su justificación en el principio de correlación de ingresos y gastos y se refleja en distintos ritmos de imputación a resultados, ya comentados.
Tanto las subvenciones a la explotación como las de capital suponen un incremento de patrimonio a título gratuito en el ejercicio contable en el que se reciben, por ello, con independencia del diferente ritmo de imputación a resultados, ambas deben formar parte del neto de la empresa desde el inicio.
Las subvenciones a la explotación se incorporan al patrimonio neto de la empresa al formar parte como ingreso del resultado después del impuesto sobre beneficios y las de capital, tal y como se recoge en el desarrollo del PGC vía resoluciones y consultas del ICAC, han de considerarse al computar el patrimonio neto una vez descontado el efecto impositivo, en la medida en que no hayan sido traspasadas a resultados (en algunos supuestos como disolución, reducción de capital social y cálculo del valor teórico contable corregido).