4. Explicación de los ajsutes realizados. Información en la memoria
Aspectos derivados de la transición a las nuevas normas contables
Baja de todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento no está permitido por el PGC
• Asiento 1
Los gastos de establecimiento (cuentas 200, 201 y 202) y los de formalización de deudas (cuenta 270) se eliminan, puesto que el PGC 2007 no los reconoce como activos, teniendo como contrapartida la cuenta de reservas 116. Reserva por ajustes PGC 2007, que posteriormente se saldará con reservas voluntarias.
Los gastos de formalización de deudas corresponden a deudas recogidas en el balance que, según la norma de registro y valoración 9.ª Instrumentos financieros, apartado 3.1.1, del PGC 2007, deberán valorarse inicialmente por el valor razonable de la contraprestación recibida, ajustado por los gastos de la transacción que le sean directamente atribuibles.
En principio, deberían haberse restado inicialmente los citados gastos de las deudas correspondientes, efectuándose posteriormente los oportunos ajustes en las mismas.
No obstante, hemos optado por llevarlos a la cuenta 116. Reserva por ajustes PGC 2007, ya que la empresa optó por mantener las valoraciones anteriores.
Al final del ejercicio deberá tenerse en cuenta la deducibilidad fiscal de todos los gastos eliminados (art. 19.3 del TRLIS, reformado por la Ley 16/2007).
• Asiento 2
Las diferencias positivas en moneda distinta del euro (cuenta 136) se eliminan teniendo como contrapartida la cuenta 116 (norma 11.ª 1.2.1).
Cuando se realice la diferencia positiva, deberá tenerse en cuenta el efecto impositivo de la misma.
• Asiento 3
La reserva para acciones propias (cuenta 115) ya no es obligatoria, por lo que traspasamos el importe de la misma a la cuenta 116. Reserva por ajustes PGC 2007.
• Asiento 4
Los gastos por intereses diferidos (cuenta 272), relativos al arrendamiento financiero, se compensan de las deudas recogidas en las cuentas de acreedores por arrendamiento financiero a corto y largo plazo (cuentas 524 y 174).
Ya no deben figurar en el activo los intereses no devengados, y las deudas deben quedar por su valor actual, coste amortizado, sin recoger, como antes, los intereses no devengados de acuerdo con la norma 8.ª 1.2.
• Asiento 5
Los ingresos por intereses diferidos (cuenta 135), relativos a los clientes a largo plazo, se compensan de los créditos recogidos en la cuenta 450. Clientes a largo plazo, pues ésta debe figurar por el valor actual, coste amortizado, sin incluir los intereses no devengados. norma 9.ª, 2.1.1.
• Asiento 6
La provisión para grandes reparaciones no figura en el PGC 2007.
La norma 3.ª Normas particulares sobre el inmovilizado material establece en su apartado g) que en el importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones, amortizándose los mismos durante el período que medie hasta la gran reparación.
De haber procedido así al final de 2007 se hubieran practicado las siguientes amortizaciones:
| De la maquinaria [(12.000 – 2.000)/10] | 1.000 |
| De los costes de la gran reparación (2.000/4) | 500 |
| Total | 1.500 |
Sin embargo, la empresa al final de 2007:
| Dotó amortización de la maquinaria por (12.000/10) | 1.200 |
| Dotó provisión por (2.000/4) | 500 |
Por tanto, el asiento de ajuste da de baja la provisión existente incrementando la amortización acumulada en: 1.500 – 1.200 = 300, y llevando el resto de la provisión, 200, a la cuenta de reserva por ajustes.
Alta de todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento exige el PGC
• Asiento 7
El importe de las subvenciones pendientes de imputar resultados (cuenta 130) debe figurar libre de impuestos, por lo que extraemos de ellas el efecto impositivo correspondiente a los años que quedan para imputar las mismas, recogiéndolo en la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles (Norma 13.ª Impuesto sobre beneficios).
El efecto impositivo asciende a 24.000, que es el 30% de su importe de 80.000.
• Asiento 8
Los instrumentos financieros que se valoren por su valor razonable son la excepción a poder optar por las valoraciones anteriores a la Ley 16/2007, establecida por el Real Decreto de aprobación del PGC de 2007, en su disposición transitoria primera.1 d), respecto al balance de apertura de 2008.
Las acciones poseídas por la empresa como inversiones financieras a corto plazo (cuenta 540) y a largo plazo (cuenta 250) del BBVA y de FCC, clasificadas como activos mantenidos para negociar y como activos financieros disponibles para la venta, respectivamente, son activos financieros que deben valorarse a valor razonable según la norma 9.ª Instrumentos financieros, apartados 2.3 y 2.6.
La contrapartida de estas valoraciones será: para la cuenta 540 (Activos financieros mantenidos para negociar) la general, 116. Reserva por ajustes PGC 2007, y para la cuenta 250 (Activos financieros disponibles para la venta) la 133. Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para la venta, según establece el Real Decreto de aprobación del PGC 2007.
En el balance a 31 de diciembre de 2007, las acciones del BBVA estaban valoradas a 18 y las de FCC a 60 cada una.
Valor razonable de las acciones:
| 500 acciones del BBVA a 20 euros c/u | 10.000 |
| 50 acciones de FCC a 64 euros c/u | 3.200 |
El importe de los ajustes será:
| Acciones de BBVA [500 (20 – 18)] | 1.000 |
| Acciones de FCC [50 (64 – 60)] | 200 |
Además, debe establecerse el efecto impositivo de la revalorización registrada de acuerdo con la norma 13.ª Impuesto sobre beneficios.
El efecto impositivo será:
| Acciones de BBVA (30% 1.000) | 300 |
| Acciones de FCC (30% 200) | 60 |
El importe neto de los ajustes, por tanto, es:
| Acciones de BBVA (1.000 – 300) | 700 |
| Acciones de FCC (200 – 60) | 140 |
Hemos calculado, y recogido en la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, el efecto impositivo de las revalorizaciones de las dos clases de acciones, pero conviene hacer algunas precisiones.
En la revalorización de las acciones de la cartera de activos financieros disponibles para la venta (FCC), al tener como contrapartida final según la norma 9.ª Instrumentos financieros, apartado 2.6.2, una cuenta de patrimonio neto, la 133. Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para la venta (después de su paso por la cuenta 900), debe ajustarse su efecto impositivo, según la norma 13.ª Impuesto sobre beneficios. Así lo hemos hecho.
La revalorización de las acciones de la cartera de activos financieros mantenidos para negociar (BBVA) debería tener, en principio, como contrapartida, según la norma 9.ª Instrumentos financieros, 2.3.2, la cuenta de Pérdidas y ganancias, con lo cual constituiría un ingreso contable y fiscal del ejercicio, y no se tendría que recoger aparte su efecto impositivo.
Sin embargo, hemos interpretado que esta última revalorización, en el caso presente, en el que se trata de ajustar el balance de 31 de diciembre de 2007, debe tener mejor como contrapartida la general, establecida en el Real Decreto que aprueba el PGC 2007, de reservas, que nosotros hemos recogido en la cuenta 116. Reserva por ajustes PGC 2007.
Además, nos ha parecido conveniente recoger también su efecto impositivo en la cuenta 479. Pasivos por diferencias temporarias imponibles, en espera de su imputación a la base imponible del IS, en el momento que fiscalmente corresponda.
Reclasificación de los elementos patrimoniales restantes en sintonía con las definiciones y los criterios incluidos en el PGC
• Asiento 9
Los gastos realizados por la empresa en un local arrendado y utilizado por ella, registrados en la cuenta 218. Otros inmovilizados inmateriales, deben recogerse como inversiones en inmovilizado material en el PGC 2007, según establece la norma de registro y valoración 3.ª Normas particulares sobre inmovilizado material, apartado h), pues suponemos que reúnen todos los requisitos establecidos en la misma para su activación.
• Asiento 10
Los derechos sobre bienes en régimen de arrendamiento financiero, recogidos en la cuenta 217 de inmovilizado material, y su amortización acumulada reflejada en la cuenta 281, deben reclasificarse como inmovilizado material de acuerdo con la norma 8.ª Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar, pues suponemos que cumplen todos los requisitos y condiciones establecidos en la misma.
• Asientos 11, 12, 13 y 14
Los terrenos y construcciones recogidos en las cuentas 220, 221, y sus correcciones valorativas cuentas 282 y 292 se reclasifican de acuerdo con las normas 2.ª, 4.ª y 7.ª, suponiendo que cumplen todos los requisitos establecidos en las mismas.
• Asiento 15
La deuda pendiente por 4.000, correspondiente a la compra del terreno clasificado como mantenido para la venta, y recogido en la cuenta 520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito, debe reclasificarse a la cuenta 589. Otros pasivos.
• Asiento 16
Traspasamos el saldo acreedor de la cuenta 116. Reserva por ajustes PGC 2007, después de recoger todos los ajustes positivos y negativos, a la cuenta 113. Reservas voluntarias, incrementándose las mismas en 7.200.
Valoración de existencias
La sociedad ha venido utilizando el método LIFO de valoración en las existencias de mercaderías.
La norma 10.ª Existencias no contempla este método de valoración, por lo que la empresa en lo sucesivo deberá abandonar este método y utilizar alguno de los permitidos, precio medio ponderado o FIFO, si se trata de bienes intercambiables entre sí.
No obstante, la valoración de las existencias iniciales la mantenemos, pues la empresa ha optado por valorar los elementos patrimoniales conforme a las anteriores normas contables.
Informe sobre la variación del patrimonio neto
En la memoria deberá informarse también de la cuantificación del impacto que produce la variación de los criterios contables en el patrimonio neto de la empresa, incluyendo una conciliación a la fecha del balance de apertura.