14. De las provisiones del Plan 1990, al deterioro de valor del PGC 07
Al tomar contacto por primera vez con el PGC 07, quizás, esperábamos encontrar en él las provisiones que el Plan 1990 establecía y que eran generalmente las que más utilizábamos en nuestros asientos contables, tales como la provisión por depreciación de existencias, la de para insolvencias de clientes (tráfico) y la de por depreciación de valores negociables.
En el apartado 3 de este trabajo ya comentamos que en el PGC 07 desaparecían, como tales, todas las antiguas provisiones originadas por activos que valían menos de momento y que podían recuperar su valor posteriormente.
Ello era debido a que habían cambiado de nombre y que su nueva denominación era la de deterioro de valor.
En principio, parece que no correspondería hablar de ellas en este tema sobre las provisiones, porque ya no se llaman así, pero, debido a que su concepto y funcionamiento lo tenemos muy arraigado, no en vano, las hemos utilizado durante muchos años, vamos a dar una breve idea de su forma actual como deterioro de valor.
En principio y en general, podemos decir que el concepto y el tratamiento de las actuales correcciones por deterioro de valor de determinados activos figuran desarrolladas en las correspondientes normas de valoración del PGC 07 de los activos afectados, y su desarrollo contable en las definiciones y relaciones contables.
El funcionamiento contable de las cuentas habilitadas para el registro de las correcciones valorativas por deterioro de valor es, en general, muy semejante a la establecida en el PGC de 1990.
Examinemos la equivalencia básica de cuentas entre ambos planes:
DETERIORO DE VALOR DE LOS CRÉDITOS POR OPERACIONES COMERCIALES
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 694. Dotación a la provisión para insolvencias de tráfico | 694. Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales |
| 490. Provisión para insolvencias de tráfico | 490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales |
| 794. Provisión para insolvencias de tráfico aplicada | 794. Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales |
DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 693. Dotación a la provisión de existencias | 693. Pérdidas por deterioro de existencias |
| 39. Provisión por depreciación de existencias | 39. Deterioro de valor de las existencias |
| 793. Provisión de existencias aplicada | 793. Reversión del deterioro de existencias |
DETERIORO DE VALOR DE PARTICIPACIONES Y VALORES REPRESENTATIVOS DE DEUDA A LARGO PLAZO
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 696. Dotación a la provisión para valores negociables a largo plazo | 696. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a largo plazo |
| 297. Provisión por depreciación de valores negociables a largo plazo | |
| 297. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a largo plazo | |
| 796. Exceso de provisión para valores negociables a largo plazo | 796. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a largo plazo |
DETERIORO DE VALOR DE PARTICIPACIONES Y VALORES REPRESENTATIVOS DE DEUDA A CORTO PLAZO
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 698. Dotación a la provisión para valores negociables a corto plazo | 698. Pérdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a corto plazo |
| 597. Provisión por depreciación de valores negociables a corto plazo | |
| 597. Deterioro de valor de valores representativos de deuda a corto plazo | |
| 798. Exceso de provisión para valores negociables a corto plazo | 798. Reversión del deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a corto plazo |
DETERIORO DE VALOR DE LOS CRÉDITOS NO COMERCIALES A LARGO PLAZO
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 697. Dotación a la provisión para insolvencias de créditos a largo plazo | 697. Pérdidas por deterioro de créditos a largo plazo |
| 298. Provisión para insolvencias de créditos a largo plazo | 298. Deterioro de valor de créditos a largo plazo |
| 797. Exceso de provisión para insolvencias de créditos a largo plazo | 797. Reversión del deterioro de créditos a largo plazo |
DETERIORO DE VALOR DE LOS CRÉDITOS NO COMERCIALES A CORTO PLAZO
Plan 1990 | PGC 2007 |
| 699. Dotación a la provisión para insolvencias de créditos a corto plazo | 699. Pérdidas por deterioro de créditos a corto plazo |
| 598. Provisión para insolvencias de créditos a corto plazo | 598. Deterioro de valor de créditos a corto plazo |
| 799. Exceso de provisión para insolvencias de créditos a corto plazo | 799. Reversión del deterioro de créditos a corto plazo |
Existen, también, otras cuentas o subcuentas análogas que recogen estas correcciones valorativas en el caso de operaciones con empresas del grupo o asociadas (Plan 1990), o con partes vinculadas (PGC 07).
Se mantienen, también, las antiguas provisiones de inmovilizado material e inmaterial, en su nueva versión de pérdidas por deterioro, a las que se añaden las de las inversiones inmobiliarias:
| 690. Pérdidas por deterioro del inmovilizado intangible | (290) | (790) |
| 691. Pérdidas por deterioro del inmovilizado material | (291) | (791) |
| 692. Pérdidas por deterioro de las inversiones inmobiliarias | (292) | (792) |
Siempre que se den las circunstancias requeridas para su registro contable, según sus correspondientes normas de valoración.
EJEMPLO 11
La sociedad, al cierre del ejercicio, tiene un crédito frente a un cliente, registrado en la cuenta 430. Clientes, por un importe de 10.000 euros, a cobrar dentro de cuatro meses. El crédito se ha deteriorado porque el cliente ha sido declarado judicialmente en situación de concurso.
Por todo lo anterior, se estima que el flujo de efectivo del crédito puede ser reducido en su totalidad como consecuencia de la situación económica y judicial del cliente.
La sociedad efectúa la correspondiente corrección valorativa por deterioro de valor de carácter reversible, por el sistema individualizado.
Transcurridos los cuatro meses que faltaban para el vencimiento del crédito, y resuelto el litigio judicial, supongamos de forma alternativa que la sociedad:
1.º Cobra en efectivo la totalidad del crédito.
2.º No cobra cantidad alguna del crédito y se considera como insolvencia definitiva.
3.º Cobra 6.000 euros en efectivo, dándose el resto por definitivamente perdido.
CONTABILIZACIÓN SEGÚN EL PGC 07
• Por la reclasificación del crédito, al final del ejercicio:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Clientes de dudoso cobro (436) | 10.000 | |
| Clientes (430) | 10.000 |
• Por la corrección por deterioro de valor, al final del ejercicio:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales (694) | 10.000 | |
| Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales (490) | 10.000 |
• 1.º Por el cobro del crédito en su totalidad:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Caja, euros (570) | 10.000 | |
| Clientes de dudoso cobro (436) | 10.000 |
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales (490) | 10.000 | |
| Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales (794) | 10.000 |
• 2.º Por la insolvencia definitiva:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Pérdidas de créditos comerciales incobrables (650) | 10.000 | |
| Clientes de dudoso cobro (436) | 10.000 |
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales (490) | 10.000 | |
| Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales (794) | 10.000 |
• 3.º Por el cobro parcial del crédito y por la insolvencia definitiva del resto de su importe:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Caja, euros (570) | 6.000 | |
| Pérdidas de créditos comerciales incobrables (650) | 4.000 | |
| Clientes de dudoso cobro (436) | 10.000 |
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales (490) | 10.000 | |
| Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales (794) | 10.000 |