Ayuda asociada al aval de un préstamo concedido por el ICO. NRV 18ª

EJEMPLO

La empresa GOALBELSO, SL obtiene un aval del ICO como garantía para la concesión de un préstamo otorgado por una entidad de crédito por un importe de 500.000 euros, a un tipo de interés nominal del 1,15 %, a devolver durante 5 años y con un año de carencia parcial (sólo se pagan intereses) durante ese primer año (el préstamo tiene, por lo tanto, una duración efectiva de 6 años, incluyendo el año de carencia). El préstamo se concede el 01 de enero de 20X1 y su devolución tendrá lugar mediante cuotas semestrales constantes. La fecha de vencimiento del préstamo será el 31 de diciembre de 20X6.

La entidad financiera nos confirma y certifica que el importe recibido por el ICO para poder constituir el aval que garantiza el préstamo concedido por la entidad de crédito es de 79.354,07 euros.

Se pide:

Contabilizar los dos primeros años de la operación suponiendo un tipo impositivo en el Impuesto de Sociedades del 25 %.

Solución:

El PGC, según se indica ya en su marco conceptual, tiene un carácter preeminentemente económico, más que jurídico, de forma que le preocupa el fondo económico de un hecho o situación más que su fondo legal o jurídico, a la hora de decidir la forma de contabilización del mismo.

La resolución por parte del ICAC a esta consulta así lo corrobora, de tal forma que aunque el importe de la ayuda resultante de la concesión de la garantía no constituya ningún ingreso efectivo para la sociedad, el importe de la ayuda tiene como fondo económico el ingreso que la sociedad ha recibido en forma del pago del aval por el ICO para cubrir el gasto de aval necesario para la concesión del crédito, con independencia de que no se haya producido la corriente monetaria de cobro e ingreso por parte del receptor de la ayuda o que el ICO directamente sufrague los gastos del aval a la entidad de crédito.

En este sentido, el importe avalado se reconocerá como un menor valor de la deuda, afectando de esta forma al tipo de interés efectivo de la operación según se determina por la NRV 9ª del PGC, con abono a una subvención que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias de acuerdo con el criterio expresado en la NRV 18ª del PGC y en la consulta 1 del BOICAC 81 de marzo de 2010 (NFC037514) sobre el tratamiento contable de la concesión de un préstamo a tipo de interés cero o a un tipo de interés inferior al de mercado, en virtud de una ayuda o subvención otorgada por una entidad pública.

El cuadro financiero que la entidad de crédito facilita a la empresa sería el siguiente:

• Tipo de interés nominal (J2) = 1,15 %
• Tipo de interés semestral (i2) = 1,15 % / 2 = 0,575 %

Cálculo de la semestralidad (a):

500.000 = a * a10¬0,575 %; a = 51.594,85 € (se trata de un préstamo amortizable por el sistema francés).

A partir de aquí, hay que calcular la TIE del préstamo y la tabla financiera a coste amortizado (NRV 9ª PGC), pero teniendo en cuenta que a nivel contable los costes del aval pagados por el ICO actúan como una subvención que resta el importe del préstamo concedido, y, que por lo tanto, afecta al cálculo de la TIE del préstamo:

(500.000 – 79.354,07) = 51.594,85 * a10¬TIE* (1 + TIE)^-2 (ecuación de equivalencia del préstamo francés a finales del año de carencia, es decir, a fecha 31-12-20X1).

TIE semestral = 3,89644% (se obtiene mediante la función TIR del Excel, calculadora financiera o mediante interpolación matemática).

El cuadro de amortización del préstamo a coste amortizado sería por tanto:

Finalmente, la imputación de la subvención a la cuenta de pérdidas y ganancias deberá realizarse por la diferencia entre el interés del préstamo inicial y el interés (TIE semestral) calculado, a partir del momento en el que se empiece a amortizar el préstamo (año X2):

Si se suma la totalidad de la columna “Diferencia bruta” sin tener en cuenta las dos primeras filas (hay un año de carencia parcial), lógicamente se obtiene el importe de la subvención (13.515,27 + 12.423,68 + 11.280,25 + 10.082,91 + 8.829,51 + 7.517,80 + 6.145,46 + 4.710,.07 + 3.209,12 +1.640,00 = 79.354,07 €)

Procedemos ahora a realizar la contabilización de los dos primeros años (4 semestres). El resto de años se haría siguiendo el mismo esquema de contabilización hasta la fecha de vencimiento del préstamo el 31-12-20X6.

01-01-20X1: por la obtención del préstamo:

Por el efecto impositivo de la subvención: 79.354,07 * 25 % = 19.838,52 €

Por la regularización de las cuentas de los grupos 8 y 9:

30-06-20X1 y 31-12-20X1: se realizará en ambas fechas el siguiente asiento por devengo (primer asiento) y pago (segundo asiento) de intereses:

El 31-12-20X1 habría que reclasificar a corto plazo el principal de la deuda que vence durante el año 20X2 (35.204,57 + 36.576,30 = 71.780,88 €):

30-06-20X2: por el devengo de intereses:

Por el pago de la semestralidad de 30-06-20X2:

31-12-20X2: por el devengo de intereses:

Por el pago de la semestralidad de 31-12-20X2:

El 31-12-20X2 habría que reclasificar a corto plazo el principal de la deuda que vence durante el año 20X3 (38.001,48 + 39.482,19 = 77.483,67 €):

Finalmente, el 31-12-20X2, debemos imputar la parte correspondiente al año 20X2 de la subvención a resultado del ejercicio, por el importe de la columna “Diferencia bruta” correspondiente al año 20X2 (13.515,27 + 12.423,68 = 25.938,95 €).

Por el efecto impositivo (3.378,82 + 3.105,92 = 6.484,74 = 25.938,95 * 25 %):

Por la regularización de las cuentas del grupo 8: