16. Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios
La norma 13.ª del PGC 07 establece:
«Aquellas deducciones y otras ventajas fiscales en la cuota del impuesto que tengan una naturaleza económica asimilable a las subvenciones, se podrán registrar de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4 de esta norma y en la norma relativa a subvenciones, donaciones y legados recibidos (norma 18.ª).»
Apartado 4: «El gasto o el ingreso por impuesto diferido se corresponderá con el reconocimiento y la cancelación de los pasivos y activos por impuesto diferido, así como en su caso por el reconocimiento e imputación a la cuenta de Pérdidas y ganancias del ingreso directamente imputado al patrimonio neto que pueda resultar de la contabilización de aquellas deducciones y otras ventajas fiscales que tengan la naturaleza económica de subvención.»
En este punto también vuelven a coincidir el Plan de 1990 y el PGC 07, al establecer ambos que las deducciones y otras ventajas fiscales que tengan la naturaleza de subvención (aquellas que han sido motivadas por activos depreciables), se pueden registrar como un ingreso a distribuir en varios ejercicios.
Ahora bien, aunque en la norma únicamente se establece la opción de distribuir las deducciones y otras ventajas fiscales de la cuota del impuesto, en las definiciones contables (quinta parte) y en el cuadro de cuentas (cuarta parte), se observa que el mismo tratamiento es aplicable a las diferencias permanentes (no definidas en la norma 13.ª de registro y valoración del Impuesto sobre Sociedades, ya que las mencionadas diferencias no han de ser contabilizadas) negativas.
Así, las cuentas a utilizar para llevar a cabo la periodificación se presentan en los dos cuadros siguientes:
Plan de 1990 |
PGC 07 |
| 137 Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios | 1370 Ingresos fiscales por diferencias permanentes a distribuir en varios ejercicios |
| 138 Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones fiscales a distribuir en varios ejercicios | 1371 Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones fiscales a distribuir en varios ejercicios |
Plan de 1990 |
PGC 07 |
| La cuenta a utilizar es exclusivamente la 630 Impuesto sobre beneficios | 834 Ingresos fiscales por diferencias permanentes835 Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones |
836 Transferencia de diferencias permanentes837 Transferencia de deducciones y bonificaciones |
|
Las cuentas anteriores se cargarán o abonarán al cierre, con cargo o abono, según corresponda, a las cuentas 1370 y 1371. |
El PGC 07 establece que la cuenta 137 «Ingresos fiscales a distribuir en varios ejercicios», se utilizará para registrar aquellas:
«Ventajas fiscales materializadas en diferencias permanentes, y deducciones y bonificaciones que, por tener una naturaleza económica asimilable a las subvenciones, son objeto de imputación a la cuenta de Pérdidas y ganancias en varios ejercicios.
A estos efectos las diferencias permanentes, se materializan, con carácter general, en ingresos que no se incorporan en la determinación de la base imponible del impuesto sobre beneficios, y que no revierten en períodos posteriores.»
EJEMPLO 11
Una empresa ha adquirido al inicio del año 1 un bien amortizable en cinco años, cuya adquisición le ha generado a la empresa una deducción en la cuota del Impuesto sobre Sociedades de 100, la cual se va a proceder a distribuir a lo largo de la vida del bien.
| Año 1 | Año 2 | |
| Beneficio antes de impuestos | 4.000 | 6.000 |
| Tipo de gravamen | 30% | 30% |
| Deducciones y bonificaciones | 200 | 600 |
| Retenciones y pagos a cuenta | 400 | 300 |
Liquidación del impuesto |
Cálculo de la cuota a pagar |
|
Año 1 |
Año 2 |
|
| Beneficio antes de impuestos | 4.000 | 6.000 |
| ± Diferencias temporarias | – | – |
| Base imponible | 4.000 | 6.000 |
| Tipo de gravamen | 30% | 30% |
| Cuota íntegra | 1.200 | 1.800 |
| Deducciones en cuota | – 200 | – 600 |
| Cuota líquida | 1.000 | 1.200 |
| Retenciones y pagos a cuenta | – 400 | – 300 |
| Cuota diferencial | 600 | 900 |
AÑO 1
• Asiento correspondiente al impuesto corriente:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Impuesto corriente (6300) | 1.000,00 | |
| H.ª P.ª, retenciones y pagos a cuenta (473) | 400,00 | |
| H.ª P.ª, acreedora por Impuesto sobre Sociedades (4752) | 600,00 |
• Asiento correspondiente al efecto impositivo de la deducción a distribuir en varios ejercicios:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Impuesto diferido (6301) | 80,00 | |
| Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones (835) (100/5 x 4) | 80,00 |
• Asiento correspondiente al traspaso del ingreso de patrimonio a la 1371:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones (835) | 80,00 | |
| Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios (1371) | 80,00 |
• Imputación del efecto impositivo al resultado del ejercicio:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Resultado del ejercicio (129) | 1.080,00 | |
| Impuesto corriente (6300) | 1.000,00 | |
| Impuesto diferido (6301) | 80,00 |
AÑO 2
• Asiento correspondiente al impuesto corriente:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Impuesto corriente (6300) | 1.200,00 | |
| H.ª P.ª, retenciones y pagos a cuenta (473) | 300,00 | |
| H.ª P.ª, acreedora por Impuesto sobre Sociedades (4752) | 900,00 |
• Asiento correspondiente al efecto impositivo de la deducción a imputar al ejercicio en correlación con la depreciación del activo:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Transferencia de deducciones y bonificaciones (837) | 20,00 | |
| Impuesto diferido (6301) | 20,00 |
• Asiento a efectuar al cierre del ejercicio, por el traspaso del ingreso imputado a patrimonio a la 1371:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Ingresos fiscales por deducciones y bonificaciones a distribuir en varios ejercicios (1371) | 20,00 | |
| Transferencia de deducciones y bonificaciones (837) | 20,00 |
• Imputación del efecto impositivo al resultado del ejercicio:
| Concepto | Debe | Haber |
|---|---|---|
| Impuesto diferido (6301) | 20,00 | |
| Resultado del ejercicio (129) | 1.180,00 | |
| Impuesto corriente (6300) | 1.200,00 |